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日本养老金制度演变、税收政策及经验借鉴(完整版)

[编者按]人口老龄化将对国家的整体发展产生深远影响,是我国面临的重大挑战。为统筹全国养老保险制度,应对老龄化问题,根据党的十九届全国代表大会关于全面建立多层次社会保障体系的要求,中国积极推进基本养老保险全国统筹、企业年金市场化运作、个人养老保险制度顶层设计等制度改革。为了给政界、学术界和行业提供有益的参考,中国资产管理协会积极组织行业开展海外养老金制度研究,总结国外成功经验,并将其汇集成研究报告,先后在协会刊物《声音》(Voice)上发表。

本期《声音》介绍了日本的养老金制度。日本的养老金制度已经从相对分散的职业养老金计划转变为统一的公共养老金计划,从多种类型和复杂的雇主养老金计划转变为具有明确特征和相互联系的第二支柱,从面向自营职业者的“公共”国家养老金基金转变为基于发展账户的个人养老金计划,其环境是人口结构正在向子女较少的老年转变,经济发展正在从高速向低速转变。日本和中国都采用综合分类的个人所得税制度。在养老金税收设计中,年金获得的养老金收入被纳入综合所得税,以鼓励长期收入。通过支柱,实行多层扣款,提供独特的养老金扣款安排;注意公平分配,统一公共养老金的支付安排,并根据每个人参与的第一和第二支柱的情况确定第三支柱的支付安排。日本养老金制度改革的经验教训和养老金税制设计的公平、准确安排,可以为我国构建第三支柱、完善多层次养老金制度提供思路。本文由广发基金管理有限公司彭韩伟撰写,协会财务管理服务部金科校对。

一,日本多层次养老金制度的发展

(一)日本养老金制度的演变

日本的养老金[制度起源较早,其雏形可以追溯到明治维新时期的“慈善捐赠制度”。它给予符合条件的士兵和官员慈善补助,其中包括养老金和退休保护的部分含义。此后,日本为各种职业建立了基于互助制度的各种独立养老金制度,如互助养老金(公务员)、福利养老金(雇员)、国家养老金(非雇员)等。基于职业类型的养老金制度受到产业结构的显著影响。一旦产业结构发生变化和失业冲击,这类养老金计划的长期稳定运行将受到影响。随着时间的推移,日本人民在养老金支付方面存在很大的不平等。因此,自20世纪80年代以来,日本对其养老金制度进行了一系列改革。首先,它将其独立的公共养老金制度统一到目前的两级养老金制度中。然后,针对人口结构如老龄化和无子女、经济衰退和社会发展如失业率上升等问题,不断完善制度。

1985年,日本先后通过了《国家年金法》、《医疗年金法》和《互助年金法》修正案,完成了国家年金的整合,建立了适用于所有人的基本年金制度。上述三项法案自1986年4月1日起实施,建立了以国家年金(基本年金)为基础的一级国家保障体系和在国家基本年金基础上增加了医疗年金和共同受益年金的二级保障体系,形成了具有日本特色的两级公共养老金体系。这项养老金改革建立了第三方保险制度,迫使企业员工的受扶养配偶(家庭主妇)申请国家养老金制度,从而保护了日本传统文化中具有强烈家庭价值观的妇女的养老金权利。第三,降低养老金支付水平,切断新旧联系。尚未领取养老金者的国家福利水平下降,而领取养老金者的福利水平保持不变。例如,根据旧的养老金制度,雇员在投保40年后可以获得83%的月平均工资,调整后可以降至69%。改革后,领取公共养老金的养老金领取者的情况主要如下:

1.单身家庭年金:基本年金(或互惠)年金;

2.夫妻家庭年金(其中一人失业):职工基本年金;医疗保健基本年金(或互助)配偶年金;

3.夫妻双方都工作的家庭年金:双方都有基本年金和健康(或互助)年金。

自那时以来,日本在1994年和1999年不断改善其养老金制度,包括推迟退休年龄、增加缴款和降低支付水平。

2002年,日本通过引入固定缴款养老金(dc计划)和建立新的固定福利养老金(db计划)改革了企业年金。随着经济的发展,日本传统的终身雇佣制开始瓦解。日本议会通过了《固定缴款年金法》和《固定缴款企业年金法》,并于2002年4月生效。《固定缴款年金法》开始了日本企业年金从传统的db型计划向dc型计划的转变。《企业年金企业支付法》是日本根据欧美相关企业年金制度并结合自身情况而设立的一项新的数据库计划。这种形式相对灵活,以养老金为基础。同时,它还可以进行伤害赔偿和幸存者赔偿。

2004年,日本继续改革其公共养老金制度,主要目标是到2100年减少500万亿日元的潜在养老金债务,并保持养老金收支平衡。一是提高缴费率并设定上限,将国家年金的“固定缴费率”设定为每月13,300日元,从2005年4月起每年增加280日元,直至2017年达到16,900日元的上限;二是将医疗年金缴费率从13.58%(雇主和雇员应承担一半缴费)每年提高0.354%,直至2017年固定在18.3%,并将替代率从2004年的59.3%逐步降至50.2%。第三是增加国库对基本年金(第一级)的贡献比例,政府补贴占1/3,参与者占2/3[3]。此外,引入宏观经济平滑指数,政府根据不同时期的社会经济和物价水平确定养老金支付调整指数。然而,这一改革从那以后就没有实施过。

2012年,日本进一步改革了双层公共养老金制度。首先,在公共养老金的第二层,缴费型养老金将并入医疗保健养老金,缴费型养老金特有的职业养老金将同时被废除,[4]。缴款型养恤金组织将继续开展收集缴款、使用准备金、支付交易费用等工作。二是一级国家基本年金收入统一为固定支付,二级缴费率统一。其中,2018年医疗保健养老金将增加到18.3%,2018年国家公务员和地方公务员养老金将增加到18.3%,2027年私立学校教师养老金将增加到18.3%。三是将基本年金比例提高到50%,将养老金最低缴费年限从25年缩短到10年[5],并向低收入群体和养老金金额较低的老年人发放福利金。第四,宏观经济平稳指标体系将从2015年4月起全面实施,建立养老金与物价变动之间的绝对关联,使养老金能够“涨跌”。

可以看出,2012年的公共养老金改革延续了2004年的改革方向,增加了缴费,反映了社会公平分配,增加了政府对公共养老金的支持。然而,不难发现,尽管国库的负担在增加,但日本公民的公共养老金福利水平却在下降,这反映了日本老龄化、无子女和经济衰退的社会现状。

2016年养老金改革的主要目标是减轻政府的财政负担,实现养老金制度的可持续性。一是扩大公共养老金的覆盖面。健康养老金将覆盖企业规模小于500人、每周工作时间超过30小时的雇员,以及企业规模大于501人、每周工作时间超过20小时的雇员。二是提高公共养老金的投资和运营能力。日本政府养老投资基金[6(简称gpif)将进行调整,将成立一个合议管理委员会,以决定基本证券投资组合等重要政策,并监督行政机关的运作。在具体操作方面,引入多元化风险管理等方法提高操作能力。第三,建立了中小企业保险费缴纳制度。为了使目前不提供企业年金的中小企业能够保证其员工退休后的收入,国会审议并通过了对固定缴款年金制度的一些修正案,这些修正案将于2018年5月1日生效。当员工保险费总额在个人dc计划的支付限额内(相当于每月23,000日元)时,中小企业可以在原有保险费的基础上为加入个人dc计划的员工支付保险费。

2017年,日本将个人dc计划的覆盖范围从仅适用于个体经营企业而不能领取企业年金的员工扩大到可以领取福利养老基金或固定企业年金(db plan)的员工、可以领取企业dc计划的员工、公务员和全职家庭主妇。

多层次养老金制度

回顾日本的养老金制度改革,这是一个从细分到精简、从独立到统一的改革过程。养老金制度的不同层次的划分不是基于政府、企业和个人的责任。它是在现有制度的基础上,逐步解决社会矛盾,提高各群体权益,逐步解决从分裂到统一的各种群体问题的过程。根据卫生、福利和劳动部的划分标准,日本的养老保障体系由三个层次组成。第一级是国家年金(基本年金)。日本法律规定,所有达到法定年龄的公民都必须参加国家年金。第二个层次是与收入相关的福利养老金。企业职工和公务员在参加国家养老金的基础上,需要参加福利养老金。第三个层次是不同类型的企业年金和个人年金计划,企业和个人可以自由选择加入。一楼和二楼由政府管理,有强制性的颜色,统称为公共养老金。第三个层次叫做企业和私人养老金。

为了便于比较,我们将日本的三级养老金制度划分为以国家、企业和个人为主体的常用三支柱制度:第一支柱是强制性的两级公共养老金制度,即固定缴款国民养老金和与收入相关的福利养老金;第二个支柱是自愿的多类型雇主养老金计划;第三个支柱是以个人自愿参与为主体的个人养老金计划。(表1)

1.第一支柱:国家年金和医疗年金

国家年金(basic年金)是日本社会保障体系的基石。所有生活在日本的20至60岁的人,包括外国人,都必须被迫加入国家养老金。国家年金的主要资金来源是参与者的缴款、年金投资收入和政府财政补贴。采用固定缴款。从2018年4月至2019年3月,支付标准为每人每月16,340日元。国家年金的参与者分为三类:农民、学生、个体经营者和其他个体经营者称为第一类参与者;雇员和公务员是第二类参与者;参与者年龄在20至60岁之间的受抚养配偶被称为第3类参与者,不单独支付,从配偶的工资中扣除。[7]

健康年金是二级公共养老金计划,福利与收入挂钩。个人和单位的总缴费率为18.3%,雇主和雇员各承担一半。对于企业,员工超过5人的企业必须参加。农业、林业等第一产业、餐饮业、酒店等服务业、律师事务所或会计师事务所、寺庙等宗教行业以及其他行业从业人员少于5人的企业有选择地参与。至于雇员,只有正式雇员、70岁以下、受雇2个月以上、每周工作30小时以上、每月工作15天以上的雇员才能参加[8]。

2.第二支柱:多种类型的雇主养老金计划

由于独立养老金计划的悠久历史和终身雇佣制度的企业文化的影响,雇主养老金的类型相对复杂。目前,主要的现有计划包括:退休金制度、中泰京计划、db计划和dc计划,所有这些都是自愿的。

(1)退休金制度

一次性离职福利是日本企业中最重要和最大的养老金计划,采用现收现付制度。Lssb最初是作为鼓励员工努力工作的退休奖励而设立的,所以它具有延迟工资的性质。日本企业没有委托专业金融机构管理该计划,日本政府也没有监督该计划。这是一个图书储备。员工不需要缴费,也没有资金积累。该系统目前是自愿的。虽然日本企业在lssb项目中的比例近年来有所下降,但许多企业仍然保持这一制度。截至2018年底,77.8%的日本企业拥有退休养老金制度,平均支付额为1.97亿日元([9】。日本养老金专家冈山(Koyama)曾指出,退休养老金制度提供了日本员工退休后收入的75%以上。

(2)中小企业退休养老共济制度

为了帮助中小企业建立退休养老金制度,日本于1959年为中小企业设立了“职工退休津贴互助基金”,由卫生、劳动和福利部监督下的职工退休津贴互助组织管理。雇主承诺每月向每位员工的账户支付5000-30000日元,由中介机构负责投资。截至2018年3月底,367,000家企业的340,000名员工加入了该计划,运营资产为4.8万亿日元。为了鼓励中小企业建立中京,日本政府还向自愿增加缴款的新成立雇主提供短期财政补贴。退休后,雇员可以直接从雇员退休基金共同福利组织获得退休福利。

(3)确定支付年金(db计划)

固定收益养老金计划是一种企业养老金计划,它减轻了企业的负担和社会责任,并且在日本经济衰退后不寻求替代功能。固定收益年金在资金积累不足时可以增加缴费,所有新增缴费都可以计入当期损失,具体分为按劳动关系建立的基金型和合同型。这两种计划可以相互转换或转换成其他类型的年金。只要支付和缴款的最低要求得到满足,雇主可以在雇主和雇员双方同意的情况下建立一个更加灵活的制度,从而在一定程度上满足短期雇员或兼职雇员的养老金待遇需求。

(4)符合资格的退休金计划(中止)

合格的退休金是在1962年建立的。根据日本公司税法的规定,企业在满足一定条件并获得国家税务局局长批准后,可以设立合格的退休金。理论上,该计划允许雇员缴费,但实际上,该计划基本上依靠雇主缴费,由信托银行、保险公司等经营。自经济泡沫破裂以来,该计划存在年金积累不足等问题。2002年4月,《企业年金企业支付法》实施后,符合条件的退休年金不能签订新合同,参与企业需要转移到其他系统。[11]

(5)确定缴费年金(企业直流计划)

企业直流计划借鉴了美国401(k)计划的经验,所以一些学者称之为日本版的401(k)计划。2011年之前,企业dc计划不允许员工缴费。2011年8月以后,员工可以缴费,但只有满足以下两个条件,员工的缴费才能免税:第一,员工和雇主的缴费总额不超过55,000日元;第二,雇员的缴款额不能超过雇主的缴款额。[12]

(6)医疗年金基金(已停止)

健康和福利养老基金成立于1942年。然而,由于第二次世界大战造成的经济混乱和恶性通货膨胀,这项计划不能很好地保护雇员的退休收入。与此同时,许多健康年金基金在制度建立时是在高经济增长期的前提下设立的,预期回报率为5.5%。泡沫经济破灭后,他们陷入了预期回报率无法实现的境地。此外,由于长期经济衰退,企业负担增加,资金积累严重不足。2013年1月28日举行的[“国民大会”13通过了一项法律,规定在未来5至10年内,除健全的基金外,医疗年金基金应被解散或转移到其他系统。自2014年4月以来,日本政府一直没有批准建立新的医疗年金基金计划。[14]

3.第三支柱:个人养老金计划

日本养老金的第三个支柱包括2001年推出的第一类参与者国家养老金基金和个人dc计划。

(1)国家养老基金

国家养恤基金成立于1991年,旨在提高自营职业者的退休福利。当时,公务员和企业职工不仅可以享受国家养老金,还可以享受福利养老金和互惠养老金,而自营职业者享受的公共养老金只是国家养老金。国家养恤基金由[国家养恤基金联合会管理。虽然这是私人养老金,但它与公共养老金制度是一样的。

目前,国家年金基金的保证收益率为5.1%,年利率为0.5%。[17]

(2)固定缴款养老金计划(ideco)

随着幼儿老龄化的加深,为了确保公民退休后能够独立生活,《定额缴费年金法》建立了定额缴费养老金计划(ideco),其主要特点是居民自愿参与,向特定的经营管理机构缴纳保险费,并自主选择产品。[18]自2017年1月以来,只参加db计划的雇员配偶、公务员和个人也可以参加个人dc计划。[19]

第二,日本的养老金制度税收政策

日本实行综合所得税和分类所得税相结合的原则,对不同来源的收入进行有序细致的管理,每一项都相应扣除。其中,养老金收入合并为综合税收收入(一次性分类税收)。养老金制度采用相对统一的eet政策,即在支付阶段不征税,在投资阶段不征税,在接收阶段征税。在支付阶段,根据不同计划的类型和参与者的不同情况,企业可以通过损失基金和必要的营运资金等项目进行税前扣除,而个人可以通过社会保险费、中小企业退休基金和人寿保险费等项目进行扣除。在投资阶段,个人出资部分的利息和收入全部免税,目前暂停企业出资部分的企业特别税。在接收阶段,有养老金扣除和其他收入扣除。

(一)支付阶段税收政策的具体安排

1.第一支柱:国家年金和医疗年金

(1)国家年金:个人全额缴纳,按年度标准从社会保险费主体中全额税前扣除。

(2)医疗年金:支付标准为工资收入的18.3%,最高支付金额为每月68万日元。雇主和雇员各支付一半的工资。其中,用人单位缴费计入企业税前扣除损失,个人缴费作为税前扣除的社会保险费。

2.第二支柱:雇主养老金计划

(1)退休金制度:不涉及雇员和雇主的缴款,而是企业的账面准备金。

(2)中小企业退职金共济制度:企业缴费部分,如果为法人企业,则视为损金[20]进行扣除,如果为个体企业,则视为必要运营经费[21]进行扣除,个人缴费部分按照中小

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